Стоимость основных средств: правила формирования. Входит ли встраиваемая мебель в стоимость здания по бух учету ПБУ долгосрочных инвестиций применимо не всегда

Ваша компания приобрела или построила основное средство. Первоначальную стоимость основных средств важно правильно сформировать. Помимо расходов на покупку (или сооружение) туда входят и дополнительные затраты. Те, что связаны с доставкой и доведением объекта до состояния, в котором его можно использовать. Так сказано в пункте 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ. Но вот что конкретно подразумевается под этими дополнительными расходами, в кодексе не уточнено.

Перечень затрат, по поводу которых у контролеров уже есть четкое мнение, мы привели в таблице ниже. А на трех неоднозначных ситуациях, по которым чиновники высказались дополнительно, остановимся подробнее.

Какие расходы безопаснее включать в первоначальную стоимость основных средств

Вид расходов	Как безопаснее учесть	Где об этом сказано
Расходы, которые безопаснее учитывать в первоначальной стоимости основных средств
Госпошлина за госрегистрацию недвижимости или транспорта	Такие пошлины Минфин России требует включать в первоначальную стоимость. Исключение — ситуация, когда госрегистрация запоздала и объект на этот момент уже эксплуатировали. Тогда списать госпошлину можно сразу в прочих расходах	Письма Минфина России от 4 марта 2010 г. № 03-03-06/1/113 , от 11 февраля 2011 г. № 03-03-06/1/89
Таможенные сборы и ввозные пошлины	Пошлины и сборы, которые компания уплачивает при ввозе основного средства в Россию, напрямую связаны с его приобретением. Не входят в первоначальную стоимость лишь НДС и акцизы	Письмо Минфина России от 8 июля 2011 г. № 03-03-06/1/413
Лицензии на программы для ЭВМ	Компания купила компьютер и к нему лицензии (неисключительные права) на программы. Без них объект работать не может. Поэтому расходы на лицензии формируют его первоначальную стоимость	Письмо ФНС России от 13 мая 2011 г. № КЕ-4-3/7756
Расходы на демонтаж старого оборудования	Вместо демонтированного оборудования установлено другое. Расходы на разборку связаны с подготовкой к эксплуатации нового основного средства	Письмо Минфина России от 24 декабря 2010 г. № 03-03-06/1/806
Затраты на строительный проект	Эти затраты сотрудники ФНС причислили к капитальным, как напрямую связанные с созданием основного средства	Письмо ФНС России от 21 апреля 2011 г. № КЕ-4-3/6494
Зарплата работников-строителей и начисленные на нее страховые взносы	Компания строит объект хозяйственным способом. В первоначальную стоимость надо включить не только зарплату работников-строителей, но и страховые взносы	Письмо Минфина России от 15 марта 2010 г. № 03-03-06/1/135
Расходы на создание санитарно-защитных зон	Производственная организация сформировала санитарно-защитную зону по требованию закона. Соответствующие расходы входят в первоначальную стоимость объекта. А если их нельзя отнести к конкретному объекту, тогда учитывают как материальные затраты	Письмо Минфина России от 17 июня 2010 г. № 03-03-06/1/418
Пусконаладочные работы, связанные со строительством	Затраты на заложенные в смету работы (как «вхолостую», так и «под нагрузкой») учитывают в первоначальной стоимости объекта. При условии, что на момент их выполнения она еще не сформирована	Письмо Минфина России от 20 сентября 2011 г. № 03-03-06/1/560
Расходы, которые нельзя учитывать в первоначальной стоимости основных средств
Проценты по кредиту на покупку или строительство объекта	Для процентов по долгам всех видов в статье 269 НК РФ установлен особый порядок учета. Кредиты на покупку или строительство основных средств — не исключение	Письмо Минфина России от 5 июля 2011 г. № 03-03-06/1/398
Расходы на асфальтирование и озеленение вокруг торгового центра	Объекты внешнего благоустройства амортизировать нельзя (подп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ). Поэтому расходы на их создание при расчете налога на прибыль учитывать не нужно	Письмо Минфина России от 27 января 2012 г. № 03-03-06/1/35
Увеличение лизинговых платежей	Компания получила объект по договору лизинга, учла его на своем балансе и начала эксплуатировать. После этого лизингодатель увеличил лизинговые платежи. Сумма доплаты первоначальную стоимость не увеличивает, поскольку это не предусмотрено кодексом	Письмо Минфина России от 4 февраля 2011 г. № 03-03-06/1/62

Расходы на консультантов и юристов

Предположим, вы закупаете дорогостоящее оборудование или недвижимость. Тут могут потребоваться советы специалистов. Например, по выбору технологически сложного оснащения. Или по оформлению сделки. Как вам при расчете налога на прибыль учесть расходы на консультационные и юридические услуги?

По мнению Минфина России, данные расходы напрямую связаны с покупкой. Поэтому их нужно включить в первоначальную стоимость основных средств. И соответственно, списывать через амортизационные отчисления . Об этом — письмо от 6 февраля 2012 г. № 03-03-06/1/70 . Так что если хотите избежать споров с контролерами, следуйте позиции чиновников. По крайней мере в ситуации, когда обратились к экспертам до покупки имущества.

А вот если консультации ваша компания получила уже после того, как объект ввели в эксплуатацию, связанные с этим затраты можете списать сразу . В стоимость основных средств их не включают. Тут как раз действуют подпункты и пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Они причисляют расходы на консультантов и юристов к прочим. Только не забудьте обосновать подобные расходы.

Как обезопасить расходы на консультантов и юристов от придирок налоговиков

Советует Ирина Сидорова, финансовый консультант, юрист компании «Налоговик»

— Если ваша компания потратилась на услуги сторонних консультантов или юристов, будьте готовы обосновать такие расходы. Нередко налоговики заявляют, что организация заказала услуги сомнительных экспертов с целью необоснованно увеличить расходы и тем самым снизить налог на прибыль. Либо просто сомневаются в том, что подобные консультации действительно были необходимы компании. Поэтому советуем составить служебную записку. В ней назвать полезный эффект, который принесет компании полученная консультация. И объясните в этой же записке, почему на задаваемый вопрос не могут ответить штатные специалисты (если такие есть в вашей организации).

Кроме того, попросите исполнителя услуг представить подробный отчет в письменной форме. Да, и не принимайте акт об оказании услуг с общими фразами. Необходимо, чтобы в этом документе было их развернутое описание.

Впрочем, вы, конечно, можете рискнуть и сослаться на те же нормы статьи 264 кодекса и в случае с «консультационными» расходами до покупки объекта. Если дело дойдет до суда, шансы выиграть достаточно высоки. Пример тому — постановление ФАС Московского округа от 7 июня 2010 г. № КА-А40/5378-10 . Ведь если кодекс с равными основаниями позволяет отнести расходы к разным группам, компания вправе сделать свой выбор самостоятельно (п. 4 ст. 252 Налогового кодекса РФ).

Вы выкупаете основное средство, которое прежде арендовали

Теперь представим, что ваша компания долгое время арендовала здание или какую-то его часть. В помещении пришлось установить, к примеру, систему вентиляции или отопления — другими словами, вы произвели неотделимые улучшения. Согласие арендодателя на подобные капитальные вложения ваше руководство получило. Но договорились, что затраты на них он не возмещает. Поэтому до тех пор, пока действовал договор аренды, вы постепенно списывали стоимость всех этих неотделимых улучшений в составе налоговых расходов через амортизацию (п. 1 ст. 258 Налогового кодекса).

И вот через некоторое время ваша компания выкупает арендованное помещение. Но к моменту такой сделки стоимость тех самых капвложений полностью не списана. Можно ли учесть ее остаток в первоначальной стоимости перешедшего в собственность здания? К сожалению, нет. Такая возможность Налоговым кодексом РФ не предусмотрена. И об этом чиновники из Минфина России предупредили в письме от 13 февраля 2012 г. № 03-03-06/2/20 .

Специалисты финансового ведомства разъяснили, что к расходам, связанным с покупкой основного средства, недоамортизированная стоимость улучшений не относится. Нельзя ее причислить и к расходам на достройку, реконструкцию или модернизацию. То есть пункт 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ здесь тоже неприменим.

Поспорить тут с чиновниками сложно. Арбитражной практики на эту тему пока нет. Поэтому остается только придерживаться их позиции.

Расходы на доставку и монтаж лизингового имущества

Еще одна ситуация, в которой стоит следовать разъяснениям чиновников. Допустим, ваша компания получила имущество в лизинг. По условиям договора вы учитываете такой объект у себя на балансе.

В любом случае первоначальную стоимость лизингового имущества формирует лизингодатель. Он определит ее по тем же правилам, которые действуют при покупке основного средства. Так сказано в пункте 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ. И в соответствии с тем же пунктом в первоначальную стоимость он включит затраты на доставку и монтаж.

А если сопутствующие затраты легли на плечи лизингополучателя, то есть вашей компании? Увеличивать ли вам на них ту стоимость, о которой заявил лизингодатель? Нет, не надо. В Налоговом кодексе РФ такого правила нет. Но расходы на доставку и монтаж лизингового имущества вы можете признать в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. В Минфине России подтвердили это письмом от 3 февраля 2012 г. № 03-03-06/1/64 .

Внимание!
Включить в первоначальную стоимость основного средства расходы на доставку и монтаж может только лизингодатель. У лизингополучателя такого права нет.

Все бы хорошо, но списывать названные расходы единовременно чиновники не разрешают. Они требуют относить их на расходы постепенно, в течение срока действия договора лизинга. Применяйте именно этот подход, если конфликты вам ни к чему.

Если же готовы спорить, в том числе и в суде, то вот вам аргумент в защиту. Прочие расходы, связанные с расчетами за выполненные работы, списываются сразу — на последнее число отчетного (налогового) периода или на дату получения расчетных документов. Это прямо предусмотрено подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса РФ. А «принцип равномерности» упомянут в кодексе лишь по отношению к конкретной ситуации — когда по условиям договора оплата поступает в течение более чем одного отчетного периода, а поэтапной сдачи товаров (работ, услуг) нет.

Главное, о чем важно помнить:

1. Контролеры требуют включать в первоначальную стоимость даже те расходы, которые Налоговый кодекс РФ напрямую относит к прочим.

2. Расходы на подготовку объекта к работе увеличивают его первоначальную стоимость при условии, что их понесли до ввода в эксплуатацию.

ПБУ долгосрочных инвестиций применимо не всегда В пункте 3.1.7 ПБУ* долгосрочных инвестиций приводятся затраты, не увеличивающие инвентарную стоимость основных средств.

Положение утверждено письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160.Такие затраты списываются со счета учета капитальных вложений по мере полного производства соответствующих работ или совершения операций согласно предусмотренным источникам финансирования. Однако ПБУ долгосрочных инвестиций следует применять в части, не противоречащей более поздним нормативным документам по бухгалтерскому учету (письмо Минфина России от 15 ноября 2002 г. № 16-00-14/445). Это, в частности, ПБУ 6/01 «Учет основных средств», в пункте 8 которого определено, что первоначальной стоимостью основных средств признается сумма фактических затрат на их сооружение.

Если строительство объектов осуществляется для продажи, то можно воспользоваться пунктом 7 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». В нем указывается, что «фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов». При этом учет и формирование затрат на производство МПЗ осуществляется организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.

Строительные работы могут производиться за счет целевых средств инвесторов (к которым также относятся дольщики). В этом случае, по мнению автора, применять нормы указанных выше ПБУ некорректно, так как не создается ни основное средство, ни готовая продукция. В данной ситуации в стоимость строительства следует включать все затраты, необходимые для создания объекта (разумеется, если их связь со строительством может быть обоснована и документально подтверждена). Если же с согласия инвестора за счет его целевых средств производятся расходы, не удовлетворяющие этому критерию, то их следует отнести на счет инвестора без включения в стоимость строительства.

Таким образом, по мнению автора, при решении вопроса о включении тех или иных расходов в стоимость строящегося объекта прежде всего следует руководствоваться нормативными документами, более поздними, чем ПБУ долгосрочных инвестиций.

Неучитываемые затраты Рассмотрим некоторые виды затрат, которые могут не включаться в стоимость строительства.

СТОИМОСТЬ ЗЕМЕЛЬНЫХ УЧАСТКОВЕсли организация создает основное средство или возводимый объект недвижимости предназначен для продажи, то для учета земельного участка, на котором создается объект недвижимости, можно воспользоваться пунктом 5 ПБУ 6/01. В нем говорится, что в составе основных средств учитываются также земельные участки. Зарегистрировав право собственности на земельный участок в Едином государственном реестре, организация может принять его к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств. Затраты по строительству на приобретенных земельных участках различных сооружений учитывают отдельно от стоимости этих участков, и по завершении работ по строительству сооружений они принимаются на учет по первоначальной стоимости в качестве отдельных объектов основных средств.

Если по завершении строительства жилого дома организация будет продавать объект недвижимости (например, квартиры в многоквартирном доме), то при переходе права собственности на здание к другому лицу к нему переходит и право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием (ст. 35 Земельного кодекса РФ). Таким образом, по окончании строительства и после продажи готовых квартир право собственности на земельный участок подлежит переоформлению в собственность владельцев квартир (ст. 36 Жилищного кодекса РФ)*. При этом стоимость земельного участка списывается в бухгалтерском учете (а также в налоговом учете, если она не была списана ранее) в качестве расходов, связанных с доходами от продажи квартир.

* Подробнее о порядке передачи земельного оучастка застройщиком читайте в статье, опубликованной в журнале "Учет в строительстве", № 8, 2009.
Строительство может осуществляться и с привлечением средств инвесторов (к которым в том числе относятся и дольщики). В этом случае в отношении земельного участка, стоимость которого возмещается инвесторами, не выполняются все четыре условия принятия актива к учету в качестве основных средств, определенные пунктом 4 ПБУ 6/01, и его стоимость следует включать в стоимость возводимого объекта недвижимости. Аналогичная позиция приведена в письме Минфина России от 1 апреля 2008 г. № 03-03-06/1/219.

ПРОЦЕНТЫ ПО ЗАЕМНЫМ СРЕДСТВАМПроценты по заемным средствам, привлеченным для строительства, в бухгалтерском учете формируют стоимость строящегося объекта недвижимости в случае, если:
- организация создает основное средство (п. 7 ПБУ 15/2008);
- возводимый объект недвижимости предназначен для продажи (п. 6 ПБУ 5/01).

Если строительство ведется с привлечением средств инвесторов, то в первую очередь необходимо обратить внимание на условия договора. В частности, предусмотрена ли возможность использования средств целевого финансирования, и в том числе и на оплату процентов по заемным средствам, привлеченным застройщиком для строительства объекта недвижимости. Если такого условия в договоре нет, то отнесение процентов за счет целевых средств неправомерно. В данном случае проценты по заемным средствам являются расходами застройщика, связанными с получением им дохода от обычных видов деятельности.

НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВОВ письме от 5 октября 2005 г. № 07-05-12/10 чиновники Минфина России пояснили, что суммы налога на имущество, уплаченные (подлежащие уплате) организацией, формируют ее расходы по обычным видам деятельности. Финансисты посчитали, что налог на имущество относится к расходам, связанным с изготовлением продукции, выполнением работ, оказанием услуг и продажей товаров. Таким образом, руководствуясь указанным письмом, организация вправе включить сумму данного налога по основным средствам, используемым при строительстве предназначенного для продажи объекта, в его стоимость, закрепив этот подход в учетной политике. При строительстве объекта основных средств организация, поступая аналогичным образом, вправе включить указанную выше сумму налога на имущество в стоимость строительства основного средства в качестве затрат, непосредственно связанных с его сооружением. Причем в налоговом учете такие суммы сразу списываются в прочие расходы и в стоимость товаров, работ или услуг не включаются.

Между тем с разъяснениями, приведенными в письме № 07-05-12/10, вполне можно не согласиться. Дело в том, что действующее законодательство не определяет, в каком порядке организации должны учитывать суммы налога на имущество в бухгалтерском учете. А потому куда относить налог, можно выбрать самостоятельно. Так поступить позволяет пункт 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». Поэтому если организация определила в своей учетной политике, что суммы налога на имущество учитываются в составе прочих расходов на основании пункта 11 ПБУ 10/99, то оснований что-то менять, по мнению автора, нет. На практике обычно отражают суммы указанного налога на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

На настоящий момент нет разъяснений, можно ли отнести налог на имущество по основным средствам, используемым при строительстве объекта, за счет инвесторов, включив его в стоимость строительства. Учитывая это обстоятельство, поступать так, по мнению автора, достаточно рискованно.

ЗАТРАТЫ НА КОНСЕРВАЦИЮ НЕЗАВЕРШЕННОГО СТРОИТЕЛЬСТВАВ ПБУ долгосрочных инвестиций сказано, что затраты на консервацию не включаются в стоимость строящегося объекта. Как правило, их не предусматривают в сводных сметных расчетах. Указанный нормативный документ предлагает вести учет таких затрат на отдельном субсчете «Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств», открываемом к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы».
План счетов... рекомендует отражать затраты на консервацию объекта, признавая их прочими расходами, на счете 91. По мнению автора, в данной ситуации лучше руководствоваться Планом счетов... Застройщик не только несет расходы по консервации объекта, но и оплачивает содержание недостроенного объекта (охрану, освещение и т. д.). Эти расходы также следует отражать на счете 91.

В налоговом учете затраты на консервацию и содержание незавершенного строительства учитываются в качестве внереализационных расходов на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ (см. письмо Минфина России от 11 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/805).

ЕСЛИ УСЛОВИЕ НЕ ОГОВОРЕНО...

Нередко застройщики забывают включить в договор необходимое условие, при этом начисленные проценты относят за счет инвестора (включая их в стоимость строительства). В основном так поступают, если по условиям договора разница между взносом инвестора и фактической стоимостью строительства остается в распоряжении застройщика (например, по договорам участия в долевом строительстве). Для застройщика это может обернуться тем, что сумму процентов исключат из стоимости строительства, тем самым увеличив базу для начисления НДС.
НЕОБОСНОВАННЫЕ РАСХОДЫК ним относятся любые расходы, если организация не может обосновать их связь со строительством. Наибольшее количество вопросов возникает в отношении расходов по инвестиционному контракту, заключаемому между застройщиком и администрацией. В письме Минфина России от 25 мая 2007 г. № 03-03-06/1/319 определены условия, при которых указанные расходы можно рассматривать как экономически обоснованные и учитывать при исчислении налога на прибыль. В частности, такое возможно в случае, если в рамках инвестиционного контракта предусмотрены дополнительные обременения в пользу органов государственной власти или органов местного самоуправления, без несения расходов на выполнение которых у организации отсутствует возможность осуществлять строительство объекта недвижимости. Правда, при этом должны возникать и встречные обязательства со стороны администрации в виде предоставления прав на необходимый для строительства земельный участок, а также разрешения на строительство.

Таким образом, ключевым здесь является наличие или отсутствие возможности осуществлять строительство без несения данных расходов. Так, если по условиям инвестконтракта администрация предоставляет в аренду земельный участок, то правомерность включения затрат по инвестконтракту в стоимость строительства вряд ли будет кем-то оспариваться. А если земельный участок уже принадлежит организации на праве собственности, как тогда обосновать необходимость несения затрат по инвестконтракту? Для получения разрешения на строительство необходимо выполнить соответствующие условия, предусмотренные Градостроительным кодексом РФ, и «пожелания» администрации формально не имеют никакого значения.

Тем не менее на практике организации, как правило, также включают расходы по таким инвестконтрактам в стоимость строительства. В этом случае не исключено, что впоследствии организации придется доказывать необходимость несения данных затрат в судебном порядке.

МОЖНО ЛИ УЧЕСТЬ ЗАТРАТЫ НА ПОДКЛЮЧЕНИЕ К СЕТЯМ?

Немало вопросов возникает и при подключении объекта к инженерным сетям.

В частности, в случае, если в соответствии с техническими условиями организация должна осуществить расходы, не соответствующие Правилам определения и предоставления технических условий подключения объекта капитального строительства к сетям инженерно-технического обеспечения, утвержденным постановлением Правительства РФ от 13 февраля 2006 г. № 83, Правилам заключения и исполнения публичных договоров о подключении к системам коммунальной инфраструктуры, утвержденным постановлением Правительства РФ от 9 июня 2007 г. № 360 и иным нормативно-правовым актам, то включение данных затрат в стоимость строительства может быть признано необоснованным.

Например, такой вывод может быть сделан, если согласно техническим условиям организация принимает долевое участие в строительстве или реконструкции каких-либо объектов, которое не является технически необходимым для подключения объекта к системам коммунальной инфраструктуры и такое участие не предусмотрено какими-либо нормативными актами.
ПУСКОНАЛАДОЧНЫЕ РАБОТЫ ПОД НАГРУЗКОЙРекомендации по учету пусконаладочных работ «вхолостую» и «под нагрузкой» приведены в письме Минфина России от 7 августа 2007 г. № 03-03-06/2/148. В частности, пусконаладочные работы «вхолостую» включаются в сводный сметный расчет стоимости строительства как работы капитального характера и являются составной частью первоначальной стоимости строящегося объекта основных средств.

Аналогичные затраты «под нагрузкой» не включаются в сметную документацию и как работы некапитального характера учитываются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Такой же порядок учета указанных затрат изложен в Методике* определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004).

Методика утверждена постановлением Госстроя России от 5 марта 2004 г. № 15/1.
САНКЦИИ ЗА НАРУШЕНИЕ ДОГОВОРНЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВВ соответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» штрафы, пени и неустойки за нарушение условий договоров являются прочими расходами. Для их учета предназначен счет 91.

В целях налогообложения прибыли расходы в виде сумм признанных организацией штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств включаются в состав внереализационных расходов (подп. 13 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).

СОБСТВЕННЫЕ ЗАТРАТЫ ЗАСТРОЙЩИКАЕсли организация создает основное средство или объект недвижимости предназначен для продажи, то в общем случае в формировании стоимости объекта участвуют все фактические затраты, связанные с его созданием, в том числе и затраты застройщика на собственное содержание*.

* Подробнее об учете затрат на собственное содержание у застройщика читайте в статье, опубликованной в журнале "Учет в строительстве", № 7, 2008. Если строительство ведется с привлечением средств инвесторов, то тогда в стоимость объекта строительства застройщик включает сумму вознаграждения заказчика, которая определяется договором между застройщиком и заказчиком. Стоимость услуг застройщика (которая часто определяется как разница между суммой, перечисленной инвестором, и фактической стоимостью строительства, включая вознаграждение заказчика) в стоимость строительства включает инвестор на основании подписанного акта приемки-передачи услуг застройщика. Причем фактические расходы застройщика на собственное содержание в стоимость строительства не включаются, а являются у застройщика расходами по обычным видам деятельности, связанными с получением доходов.

КАК УЧИТЫВАТЬ РАЗНИЦУ?

Следует обратить внимание на следующий момент. Предположим, застройщик возводит для инвестора объект недвижимости. В договоре между ними определена сумма инвестиционного взноса, подлежащего перечислению инвестором, и сказано, что разница между суммой этого взноса и фактической стоимостью строительства возврату инвестору не подлежит, а остается в распоряжении застройщика. В этом случае формально получается, что инвестор прощает застройщику его задолженность и должен списать данную сумму на расходы без уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Чтобы включить указанную выше разницу в стоимость строительства, в договоре между инвестором и застройщиком должно быть определено, что она является вознаграждением застройщика, например, за услуги по обеспечению прав инвестора на подлежащий передаче объект недвижимости. Тогда по окончании строительства вместе с актом реализации инвестиционного договора, в котором должна быть указана фактическая стоимость передаваемого объекта, застройщик и инвестор также подписывают акт приемки-передачи услуг застройщика.Статья напечатана в журнале "Учет в строительстве" №3, март 2010 г.

Как учитывать инженерно-технические сети - в составе построенного здания или отдельно? Можно и так и эдак. Но уплатить налог на имущество придется со всех частей объекта недвижимости.

Из чего состоит здание

Здание — это объемная строительная система, которая состоит из наземной и подземной частей и включает в себя:

• помещения;
• инженерно-технические сети и системы инженерно-технического обеспечения. В их числе трубопроводы, коммуникации, обеспечивающие здание водой, газом, теплом, электроэнергией. А также другие сооружения — система вентиляции и кондиционирования, мусоропровод, лифты, эскалаторы и т. д.

В состав каждого отдельно стоящего здания как объекта классификации основных средств согласно входят коммуникации внутри здания, которые необходимы для его эксплуатации.

Общероссийский классификатор основных фондов , утвержденный , действует до 1 января 2017 года. Затем его заменит ().

То есть здание — это сложная система с множеством элементов, у которых различный срок эксплуатации. Поэтому и возникает вопрос, как их учитывать.

Инженерно-технические сети: когда учитывать вместе, а когда по частям

Затраты на сооружение коммуникаций можно обособить от общестроительных работ и учесть как отдельные инвентарные объекты.

Чиновники согласны, что, если для объектов предусмотрены разные сроки эксплуатации, их можно учесть отдельно ().

Но на практике нередко возникают споры с налоговиками. Арбитры считают, что части с разным сроком использования можно учитывать отдельно. Например, инженерные системы здания (). Или лифты в здании ().

По общему правилу базой является среднегодовая стоимость объектов (). То есть и само здание, и его инженерно-технические системы в равной степени участвуют в формировании налоговой базы по налогу на имущество.

А если здание входит в перечень объектов, налог по которым считают из кадастровой стоимости ()? При этом в бухучете само здание и его коммуникации компания отнесла к разным инвентарным объектам. Означает ли это, что здание надо облагать налогом исходя из кадастровой стоимости, а инженерно-технические системы — исходя из их среднегодовой стоимости?

Нет. Финансисты объяснили, что эти отдельные инвентарные объекты, если они указаны в проектной документации, облагают налогом в составе здания исходя из его кадастровой стоимости.

Иначе говоря, с их стоимости — дополнительно к кадастровой стоимости здания — начислять налог не надо ().

Такой позиции Минфин придерживался и раньше (письма , ).

Но это не касается магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, которые являются неотъемлемой технологической частью указанных объектов. По ним налог на имущество рассчитывают исходя из балансовой (остаточной) стоимости.

Пример 1

Компания построила бизнесцентр и оформила его в собственность (сдает помещения в аренду).

Здание включено в перечень объектов, облагаемых налогом на имущество по кадастровой стоимости.

Лифты в здании компания учла как отдельные инвентарные объекты основных средств.

Их первоначальная стоимость — 14 020 000 руб.

Ставка налога для кадастровых объектов в данном регионе — 1,5 процента.

Годовая сумма налога составит 13 500 000 руб. (900 000 000 руб. × 1,5%).

При этом стоимость системы лифтов, относящаяся к зданию, отдельно налогом не облагается.

А вот если бы объект не входил в перечень кадастровых объектов, налог надо было бы посчитать с балансовой стоимости и здания, и лифтов. Как — покажем на примере.

Пример 2

Изменим условия предыдущего примера.

Компания ввела его в эксплуатацию в декабре 2015 года и установила срок полезного использования 361 месяц (код ОКОФ — , десятая амортизационная группа, срок эксплуатации свыше 30 лет). Сумма ежемесячной амортизации — 2 631 578,90 руб. (950 000 000 руб. : 361 мес.).

По лифтам компания установила срок полезного использования 37 месяцев (код ОКОФ — , третья амортизационная группа со сроком эксплуатации свыше трех лет до пяти лет включительно). Ежемесячная сумма амортизации — 378 918,92 руб. (14 020 000 руб. : 37 мес.).

Остаточная стоимость в течение 2016 года

Дата	Остаточная стоимость здания, руб.	Остаточная стоимость лифтов, руб.
	12 144 736 845,80

В регионе ставка по налогу на имущество установлена в размере 2,2 процента.

Рассчитаем налог на имущество по зданию:

12 144 736 845,80 руб. : 13 × 2,2% = 20 552 631,59 руб.

Затем по лифтам:

152 704 324,24 руб. : 13 × 2,2% = 258 422,70 руб.

Общая сумма налога по этому объекту недвижимости за 2016 год составит 20 811 054,29 руб. (20 552 631,59 + 258 422,70).

ЗАПОМНИТЕ! Списать на материальные расходы при УСН можно только стоимость мебели, приобретенной для решения задач основной деятельности. Например, холодильник для личного пользования персоналом не может быть признан обоснованной тратой, его стоимость не должна увеличивать величину расходов при выведении налогооблагаемой базы. При отнесении части мебели на МПЗ необходимо утвердить схему обеспечения сохранности таких активов. Для этого рекомендуется в бухгалтерском учете применять забалансовый счет. Так предприятие сможет отнести стоимость недорогих предметов на затраты сразу, но не забудет о существовании приобретенной и эксплуатируемой мебели, которая будет отражаться в учетных данных до момента списания ее стоимости с кредита забалансового счета. В качестве дополнительной меры контроля мебель закрепляется за материально ответственными лицами, которые следят за ее сохранностью.

Приобретаем офисную мебель (чистякова л.)

Оформление в учетных операциях перемещения мебели регулируется стандартами ПБУ 6/01 и НК РФ. Мебельные гарнитуры должны быть отнесены к основным средствам, а более дешевые элементы внутренней обстановки помещений разрешается отражать в составе МПЗ.

Внимание

Распределение мебели на разные типы активов осложняется несовпадением подходов к оценке объектов в налоговом и бухгалтерском учете. Правила организации бухгалтерского учета мебели Чтобы понять, как оприходовать приобретенную или полученную безвозмездно мебель, надо знать ее точную стоимость.

От величины этого показателя зависит необходимость заведения инвентарной карточки на актив и проведение ежемесячных амортизационных отчислений.

Как правильно вести учет мебели в бухгалтерском учете

Водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации включают в состав зданий начиная от вводного вентиля или тройника у зданий или от ближайшего смотрового колодца, в зависимости от места присоединения подводящего трубопровода. Проводку электрического освещения и внутренние телефонные и сигнализационные сети включают в состав зданий начиная от вводного ящика или кабельных концевых муфт (включая ящик и муфты) или проходных втулок (включая сами втулки).

Исходя из анализа норм действующего законодательства можно сделать вывод, что следующее оборудование включается в стоимость инвентарного объекта — здания: вентиляция, лифты, сантехнические приборы, электроустановочные изделия, электрокотлы и водонагреватели (находящиеся в здании), насосное оборудование, оборудование индивидуального теплового пункта, система видеонаблюдения, телевизионная станция, телефонная станция.
Поэтому, как только в отношении объекта выполнены вышеуказанные требования, такой объект должен быть принят к учету как основное средство и переведен со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» на счет 01 «Основные средств»*(2). Применительно к ситуации, изложенной в запросе, данные выводы можно интерпретировать следующим образом.
Определенный предмет мебели можно считать конструктивно обособленным предметом (комплексом сочлененных предметов), предназначенным для выполнения определенных самостоятельных функций (инвентарным объектом), и приведенным в состояние, пригодное для использования, только после его сборки. Момент завершения сборки будет соответствовать дню оформления акта выполненных работ в рамках имеющегося у организации договора со сторонней компанией по сборке и установке мебели, на который есть указания в рассматриваемом запросе.

Входит ли встраиваемая мебель в стоимость здания по бух учету

Аудит и налогообложение», N 9, 2004 Вопрос: Включается ли стоимость оборудования, используемого при строительстве гостиницы, в стоимость здания? Ответ: Порядок учета затрат на строительство регламентирован ПБУ 2/94, утвержденным Приказом Минфина России от 20.12.1994 N 167, Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Письмом Минфина России от 13.12.1993 N 160 (далее — Положение по учету долгосрочных инвестиций), а также Инструкцией по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03.10.1996 N 123 (далее — Инструкция N 123).
В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359, здания — это архитектурно-строительные объекты, назначением которых является создание условий (защита от атмосферных воздействий и пр.) для труда, социально-культурного обслуживания населения и хранения материальных ценностей, имеющие в качестве основных конструктивных частей стены и крышу. Наружные пристройки к зданию, имеющие самостоятельное хозяйственное значение, отдельно стоящие здания котельных, а также надворные постройки (склады, гаражи, ограждения, сараи, заборы, колодцы и пр.) являются самостоятельными объектами.

Важно

Стандартные проводки по учету мебели При получении компанией мебели от контрагента в учете создаются записи по оприходованию новых активов и их оплате:

• Д08 – К60 - в момент постановки на учет приобретенных дорогостоящих предметов;
• Д19 – К60 - в сумме НДС по купленной мебели;
• Д60 – К50 или 51 - при осуществлении оплаты поставщику для погашения задолженности за полученные активы.

Бухгалтер ограничивается таким набором проводок, если мебель не была введена в эксплуатацию сразу после покупки. Для начала пользования активами их надо официально в учете перенести в состав задействованных в повседневной деятельности основных средств (при условии, что мебельный комплект уже собран и установлен).

Делается это перенесением стоимости объекта с кредита 08 на дебет 01 счета. Начисляемая амортизация собирается на 02 счете.
В состав зданий входят коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации, а именно: система отопления, включая котельную установку для отопления (если последняя находится в самом здании); внутренняя сеть водопровода, газопровода и канализации со всеми устройствами; внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой; внутренние телефонные и сигнализационные сети; вентиляционные устройства общесанитарного назначения; подъемники и лифты. Встроенные котельные установки (бойлерные, тепловые пункты), включая их оборудование, по принадлежности также относятся к зданиям. Основные фонды отдельно стоящих котельных относят к соответствующим разделам: «Здания (кроме жилых)», «Машины и оборудование» и др.

Если имущество показано в учетных операциях как составляющая МПЗ, то оно не может амортизироваться. Его стоимость будет отнесена на расходы в полном объеме при начале эксплуатации.

В письме Минфина, датированном 10.01.2012 г. и зарегистрированном под №07-02-06/3, закреплена норма применения стоимостных порогов для определения группы актива с привязкой времени ввода в эксплуатацию объекта к дате изменения лимита признания основных средств. Если предприятие приобрело мебель по стоимости, превышающей минимальную величину для отнесения предмета к амортизируемому имуществу, актив учитывается как основное средство.

Когда на государственном уровне меняется стоимостной порог для ОС, компания для ранее введенных в эксплуатацию элементов применяет прежние нормы, а обновленные показатели используются для текущих и будущих приобретений.
Наружные пристройки к зданию, имеющие самостоятельное хозяйственное значение, отдельно стоящие здания котельных, а также надворные постройки (склады, гаражи, ограждения, сараи, заборы, колодцы и пр.) являются самостоятельными объектами.В состав зданий входят коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации, а именно: система отопления, включая котельную установку для отопления (если последняя находится в самом здании); внутренняя сеть водопровода, газопровода и канализации со всеми устройствами; внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой; внутренние телефонные и сигнализационные сети; вентиляционные устройства общесанитарного назначения; подъемники и лифты.Встроенные котельные установки (бойлерные, тепловые пункты), включая их оборудование, по принадлежности также относятся к зданиям.

В случаях, когда приобретаемый мебельный набор нуждается в доработке или монтаже, все понесенные затраты, связанные с доведением его до нужного состояния, подлежат накоплению на одном счете со стоимостью актива. После ввода в эксплуатацию общая сумма признается первоначальной оценкой объекта.

Для основных средств на время сборки и установки мебель должна быть отнесена к 08 счету. Учет недорогой мебели ведется по нормам ПБУ 5/01. Для организаций, работающих по упрощенной схеме налогообложения, активы стоимостью до 100 тысяч рублей с продолжительным периодом использования признаются материальными затратами.
Это исключает возможность начисления амортизации по конкретному объекту. Списание разрешено осуществлять после ввода в действие мебели и оплаты счета за новое имущество.
ООО «Аудит-новые технологии», март 2007 г. *(1) Согласно пункту 5 ПБУ 6/01 активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4 настоящего Положения, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением. *(2)

Большая часть расходов обычно входит в стоимость построенного объекта, однако некоторая часть из них сразу может быть списана в налоговые расходы. В сегодняшнем материале мы подробно рассмотрим наиболее частые вопросы, которые связаны с учетом различного рода затрат. А также в этой статье расскажем, каким именно образом можно создать стоимость объекта строительства.

Налог на землю

Сначала рассмотрим наиболее простой вопрос. Допустим, что определенное предприятие занимается строительством на принадлежащем ему земельном участке. Куда же тогда в данном случае нужно относить налог на землю? Как говорится в первом абзаце первого пункта 264 статьи и первом подпункте 7 пункта 272 статьи Налогового кодекса России, суммы земельного налога не входят в первоначальную стоимость строящегося объекта. Они признаются прочими расходами в отчетном периоде, в котором налог был начислен. В данных положениях налогового законодательства указано, что к прочим расходам, которые связаны с реализацией и производством, входят суммы сборов и налогов, которые начислены в установленном законом порядке. Исключением в этой ситуации будут расходы, которые указаны в 270 статье Налогового кодекса России.

Чиновники отмечают, что в случае реконструкции объекта недвижимости или проведении на участке строительства используется общий порядок налогового учета земельного налога. Вышесказанное подтверждается в письме Минфина России под номером 03-03-06 / 1/237 от 16.04.2007 года и письме под номером 03- 03-04 / 2/261 от 19.12.2006 года.

Судьи также отмечают, при создании стоимости объекта земельный налог не участвует. Имеется в виду объект, который строится на определенном земельном участке. Для примера приведем постановление ФАС Северо-Западного округа по делу под номером А44-1496 / 2008 от 2.03.2009 года. В нем указано, что дом и земельный участок, на котором стоит данный дом, - разные объекты основных средств. Из этого следует, что уплата земельного налога никоим образом не связана с созданием первоначальной стоимости здания. Подобные выводы содержатся и в постановлении ФАС Московского округа под номером КА-А40 / 10586-08 от 13.11.2008 года.

Фундамент, который предназначен для оборудования

Что касается расходов на фундамент для оборудования, то вся информация по этому поводу содержится в письме Минфина России под номером 03-05-05-01 / 5288 от 25.02.2013 года. Там были даны следующие рекомендации. Если специальный фундамент для производственного оборудования указан в проектных документах, а также документации технического учета как часть здания, то его стоимость считают в первоначальную стоимость здания. В другой ситуации расходы на формирование вышеуказанного фундамента нужно учитывать в первоначальную стоимость производственного оборудования, которое относится к движимому имуществу.

Важно отметить, что во вступлении к Общероссийскому классификатору основных фондов «ОК 013-94», который утвержден постановлением Госстандарта России под номером 359 от 26.12.1994 года, указано, что фундаменты под разного рода объектами (в частности, котлы, машины, станки, аппараты, котлы, генераторы), которые находятся внутри строений в их состав не входят. Они являются частью оборудования. Конечно, есть и исключения: фундаменты крупногабаритного оборудования, которые построены одновременно со зданием. Подобные фундаменты - неотъемлемые составляющие частей зданий.

Учет затрат на подключение электросетей

Никто из судей и чиновников до сих пор не может определиться с ответом по учету затрат на подключение электричества.

Вот, например, на основе письма Минфина Российской Федерации под номером 03-03-06 / 1/7019 от 19.02.2014 года финансисты считают, что расходы в виде платы за технологическое присоединение энергопринимающих устройств к электрическим сетям не имеют прямой связи с сооружением объекта, а также доведением его до приемлемого к использованию состояния. Вышеназванные расходы учитывают к прочим расходам на основе 49 подпункта первого пункта 264 статьи Налогового кодекса России.

Подобное мнение также высказано в письме УФНС РФ по г. Москве под номером 16-15 / 071664 @ от 7.08.2012 года и письме Минфина РФ под номером 03-03-06 / 1/28181 от 18.07.2013 года.

Однако в других письмах Минфина, которые были выпущены ранее (от 12.11.2008 года под номером 03-03-06 / 1/623 и от 17.07.2007 года под номером 03-03-06 / 1/495) выводы совсем другие, - противоположны. А подробнее: если объекты, которые строятся, будут работать только после налаживания электричества, то такое подключение - затраты по доведению объекта ОС до состояния, в котором он будет пригоден к полноценному использованию.

Это также выглядит логично.

Очевидно, основная проблема заключается в расплывчатости самого термина «доведение до состояния, пригодного к эксплуатации». Ведь данный термин трактуют по-разному.

Подобная ситуация получается и с судебной практикой. Просмотрев постановление ФАС Московского округа по делу под номером А40-70325 / 12-20-390 от 15.04.2013 года можно прийти к выводу, что расходы на оплату услуг по технологическому присоединению производственного объекта к электрическим сетям не имеют ничего общего с доведением его до пригодного к использованию состояния.

А вот, например, в постановлении под номером Ф05-14623 / 2013 от 21.11.2013 года так же суд отметил, что все расходы на подключение к существующей инфраструктуре города напрямую связаны с формированием основного средства и их нужно учитывать при определении его стоимости. Данные расходы списываются посредством начисления амортизации.

В результате можно сказать, что мнение суда не совпадает с точкой зрения специалистов Министерства финансов РФ.

Как же поступить в данном случае? Нужно узнать мнение местных налоговиков, а также желательно ознакомиться с местной арбитражной практикой. И уже после этого принимать нужные решения.

Дороги, заборы, площадки

А теперь возникает другой вопрос - как же поступить с такими вспомогательными объектами как площадки, дороги и заборы?

Как указано в письме Минфина под номером 03-03-01-04 / 1/201 от 25.04.2005 года расходы на данные элементы в состав первоначальной стоимости строящегося объекта не входят.

После этого специалисты финансового ведомства изменили мнение и в письме под номером 03-03-06 / 1/309 от 25.05.2007 года решили, что подобные расходы, при понесенные их до ввода объекта в эксплуатацию, создают его первоначальную стоимость и списываются по посредством начисления амортизации. А когда же спорные расходы понесены уже после введения данного объекта в эксплуатацию, то они создают отдельные объекты, которые не подлежат амортизации.

По мнению автора, чтобы решить данный вопрос, необходимо опираться на письмо Минфина РФ под номером 03-03-06 / 1/386 от 3.08.2012 года. Как отмечают финансисты, в нем, согласно Классификации основных средств..., утвержденной постановлением Правительства России под номером 1 от 1.01.2002 года, до 5 амортизационной группы входят, в частности автомобильные дороги и производственные площадки с покрытием. Поэтому, при условии соответствия требованиям первого пункта 256 статьи Налогового кодекса России, площадки для организации парковки, автомобильные подъезды, используемые для получения , могут быть отнесены к амортизированному имуществу.

Кроме этого также нашлось место и для сборов в Классификации основных средств. В зависимости от материала их изготовления, они упоминаются и в 4, и в 5, и в 6, и даже в 8 амортизационных группах.

Автор отмечает, что у предприятий существует возможность стоимость асфальтированных дорожек и площадок включить в стоимость объектов строительства в том случае, если их строительство закончено до введения данного объекта в эксплуатацию. Но наиболее выгодным вариантом будет включить данные объекты в качестве отдельных основных средств. Поскольку их эксплуатация короче время объекта недвижимости. Поэтому в такой ситуации они могут подлежать амортизации значительно раньше, нежели вышеупомянутый объект.

Входят ли коммуникации в стоимость объекта строительства?

Тема, касающаяся коммуникаций, наверное, будет сложной. Основная причина этого заключается в законодательной базе России, которая на эту тему не дает достаточно четких разъяснений. Законодательство дает возможность коммуникации, которые связанные с недвижимостью, учитывать как в состав объекта, который строится, так и как отдельные ОС.

С одной стороны, Классификацией основных фондов «ОК 013-94» определено, что в составе каждого отдельного дома как объекта ОС принадлежат коммуникации внутри здания, которые нужны для его эксплуатации. К ним относятся: внутренняя сеть канализации, газопровод и водопровод со всеми устройствами; система отопления, в том числе котельная установка, которая находится в самом здании; внутренняя сеть осветительной и силовой электропроводки со всей осветительной арматурой; лифты и подъемники; внутренние сигнализационные и телефонные сети; вентиляционные устройства общесанитарного назначения.

Согласно определению, которое приведено в статье Федерального закона под номером 384-ФЗ от 30.12.2009 года, зданием называется результат строительства, представляющий собой объемную систему, в которую входят сети и системы инженерно-технического обеспечения, предназначенные для выполнения функций вентиляции, вертикального транспорта, водоснабжения, канализации, отопления и др.

Если же брать за основу шестой пункт, то предприятие признает инвентарным объектом частности отдельный комплекс конструктивно сочлененных предметов, которые составляют единое целое и используются с целью осуществления заданной работы. Этот комплекс - это один или несколько предметов определенного назначения (одного или разного), которые имеют общие принадлежности и приспособления, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый предмет, входящий в комплекс, может выполнять свои функции только в комплексе, а не самостоятельно.

Так что можно сделать вывод, что основные средства коммуникации в качестве самостоятельных объектов учитывать нельзя, поскольку они не могут существовать отдельно от здания, в котором смонтированы.

Обратим ваше внимание на следующий аргумент финансистов: в случае проведения демонтажа коммуникаций зданию будет нанесен огромный ущерб. Это связано с тем, что инженерные системы имеют технологические приспособления и принадлежности с другими частями здания.

Также, если посмотреть с другой стороны, ныне действующее Положение по бухучету долгосрочных инвестиций, которое утверждено письмом Министерства финансов под номером 160 от 30.12.1993 года. Как считает автор, на основании пунктов «3.1.1», «3.1.2», «3.2.2» и «5.1.4» данного документа, все затраты на установку и строительство коммуникаций существует возможность отделить от общих строительных работ, а также учесть произведенные в коммуникации вложения в виде отдельных инвентарных объектов.

Как говорится в шестом пункте « », если у одного объекта имеется несколько частей, сроки использования которых очень отличаются, то такие части будут учитываться как самостоятельные инвентарные объекты.

Чиновники соглашаются с письмом Министерства финансов под номером 03-03-06 / 2/203 от 23.10.2009 и говорят, что возможность самостоятельного учета коммуникаций вызвана наличием в Классификации ОС... различных сроков амортизации. Также подобная мысль изложена и в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда под номером 09АП-3344/2007-АК от 12.04.2007 года.